Zmena stavu zasob

Podle současně platné IAS 1.IG4, tato položka se vykazuje jako třetí položka na druhové výsledovce:

Revenue X X
Other income X X
CHANGES IN INVENTORIES OF FINISHED GOODS AND WORK IN PROGRESS (X) X
Work performed by the entity and capitalised X X
Raw material and consumables used (X) (X)
Employee benefits expense (X) (X)
Depreciation and amortisation expense (X) (X)
Impairment of property, plant and equipment(a) (X) (X)
Other expenses (X) (X)
Finance costs (X) (X)
Share of profit of associates X X
Profit before tax X X
Income tax expense (X) (X)
Profit for the period

Ale radši si na její vykazování příliš nezvykejte. Postup, který vede ke změně stavu, není konzistentní s finančním konceptem údržby kapitálu, nepovoluje ho US GAAP, a proto je velmi pravděpodobné, že bude podle IFRS brzy zakázán.

Dobrý den,

ano, princip chápete správně. Podle IFRS se veškeré náklady na pořízení zásob (IAS 2.10: The cost of inventories shall comprise all costs of purchase, costs of conversion and other costs incurred in bringing the inventories to their present location and condition.) účtují přímo na sklad. V žádném případě se nesmí promítat rovnou na výsledovku.

Do nákladů se smí zařadit teprve po té, co se zásoby (zboží, výrobek nebo služba) prodá (IAS 2.34: WHEN INVENTORIES ARE SOLD, the carrying amount of those inventories shall be RECOGNISED AS AN EXPENSE in the period in which the related revenue is recognised.).


Mimochodem, změna stavu (kde se nejprve veškeré náklady spojené s pořízením zásob promítají na výsledovku jako náklady s tím, že se nakonec neprodejné zásoby vrátí zpátky do majetku přes výnosy) není s tímto ustanovením slučitelná. Proč IFRS umožňují sestavovat druhovou výsledovku (ve které se změny stavu objevují), zatímco nařizují postup, který účtovat o změně stavu de facto zakazuje, je pro mne záhadou. Možná by to dokázal vysvětlit nějaký jiný účastník této skupiny.


Nicméně, pokud máte správně aplikovat IAS 2.10 až 19, a 34, nezbývá Vám jiný než následující postup:

První krok: identifikovat položky

PŘÍMÝ MATERIÁL: materiál, který se stane fyzickou součástí výrobku, nebo který se spotřebuje během poskytování služby.

PŘÍMÉ MZDY: mzdy, které pracovníkům náleží za výrobní činnost.

NEPŘÍMÉ VÝROBNÍ NÁKLADY: náklady, které nejsou přímý materiál nebo přímé mzdy, ale které prokazatelně souvisí s výrobou.

Například: odpisy / pronájem výrobního zařízení (budov, strojů, atd.), neskladovatelné dodávky (elektřina, plyn, vodné, stočné, atd.), nepřímé platy a mzdy (plat mistra, který na výrobní činnost přímo dohlíží, mzda osoby, která provádí opravu a údržbu, plat osoby, která provádí kontrolu jakosti, atd.), spotřebovaný materiál (třeba mazivo, drobné šroubky a matky, drobný majetek, který se nekapitalizuje, atd.), atd. Do pořízení zásob se také může zahrnout doprava, ale pouze pokud se jedná o přepravu buď materiálu nebo nedokončené výroby (přeprava už hotových výrobků nebo polotovaru, který se bude prodávat, se do ceny zásob zahrnout nesmí). Atd.

Také nelze zapomenout na „více-účelné položky“. Například, kdyby se ve skladu skladoval jak materiál a polotovar, tak hotové výrobky, bylo by nutné tento sklad (a také nakonec skladníka a další náklady se skladem spojené) rozdělit a alokovat (například na základě čtverečních metrů) do zásob a odbytu (kde se mají vykazovat náklady jako skladování a přeprava hotových výrobků).

Druhý krok: (jednou jak máte identifikované všechny výrobní náklady), účtovat je do majetku (zásob):

V okamžiku pořízení přímého materiálu:

MD: majetek / zásoby / přímý materiál
D: peníze nebo závazek / dodavatelé

V okamžiku pořízení nepřímého materiálu:

MD: majetek / zásoby / nepřímý materiál
D: peníze nebo závazek / dodavatelé

V okamžiku zahájení výroby

MD: majetek / zásoby / nedokončená výroba (přímý materiál)
D: majetek / zásoby / přímý materiál

Během výroby: přímá mzda

MD: majetek / zásoby / nedokončená výroba (přímá mzda)
D: závazek / platy a mzdy

Během výroby: nepřímá mzda

MD: majetek / zásoby / nedokončená výroba (nepřímá mzda)
D: závazek / platy a mzdy

Během výroby: energie

MD: majetek / zásoby / nedokončená výroba (neskladovatelná dodávka)
D: závazek / dodavatelé

Během výroby: odpisy

MD: majetek / zásoby / nedokončená výroba (odpisy)
D: majetek / výrobní zařízení / oprávka

Závorky jsou proto, aby bylo jasné, jak se tyto položky nakonec vykážou v tabulce „náklady na prodané výrobky“, která by měla doprovázet výsledovku.

Atd.

Jakmile se výrobek (zboží nebo služby) dokončí:

MD: majetek / zásoby / hotové výrobky
D: majetek / zásoby / nedokončená výroba

Třetí krok: do nákladů promítnout reprodukční hodnotu prodaných výrobků (zboží nebo služeb).

MD: majetek / peníze nebo pohledávka
D: výnosy

MD: náklady na prodané výrobky, zboží nebo služby
D: majetek / zásoby / hotové výrobky

Tímto zápisem se obchodní cyklus uzavírá.

Poznámka: je také se k tomuto výsledku dopracovat odhadem (místo aby se sledovali jednotlivé operace), ale konečný výsledek musí být prokazatelně srovnatelný.

Z Vašeho příspěvku jsem pochopil, že se pokoušíte tento úkol zvládnout v rámci českého účetnictví, (tím, že používáte různé analytiky nebo pod-účty). Podle mého, výsledek nikdy nebude zcela správný (a nakonec se z toho pravděpodobně zblázníte).

Pokud bych to byl já, nastavil bych svůj flexibilní software tak, aby mi umožnil účtovat do dvou hlavních knih. Jednu bych vytáhnul z českých předpisů a účtoval bych do ní tak, jak mi ukládá zákon. Druhou bych si sestavil podle svého a účtoval bych do ní tak, abych poskytnul pravdivý a věrný obraz (tak jak ho chápe a definuje IFRS).

Pokud by vedení firmy prskalo, že to je příliš náročné a drahé, asi bych jim připomenul, že cílem IFRS není šetřit firmám práci a peníze, cílem IFRS je poskytovat investorům pravdivý a věrný obraz ekonomické skutečnosti (co obvykle nebývá zadarmo).

Pokud by prskalo dál, tak bych jim asi připomenul, že za nedodržování IFRS se v dnešním světě (zatím jen v Americe, ale po zavedení novelizované osmé direktivy do národní legislativy i zde, v Čechách) chodí sedět (a na dlouho).

Pak bych jim připomenul, že nikdo nikoho IFRS používat nenutí. Pokud ho firma používat nechce, stačí vykoupit stávající akcionáře, stát se soukromou firmou a v tom momentu povinnost používat IFRS zaniká. Jinak řečeno, protože IFRS není (de facto) povinné, všechny firmy, které ho používají, tak dělají na základě vlastního rozhodnutí. Proto lze rozumně očekávat, že ho budou dodržovat pořádně a že se ho nebudou snažit odfláknout tím, že místo pravého IFRS investorům podstrčí překopanou národní úpravu.

Nakonec, kdyby se nenechali přesvědčit rozumnou argumentací, asi by mi nezbývalo nic jiného, než si dát do kupy CV a začít hledat novou práci. A uvědomit si, že kdybych náhodou někdy pracoval u firmy, která byla potrestaná za nedodržování IFRS, můj prostor vykonávat profesi účetního by byl výrazně zúžen.

Není zač.

V minulé odpovědi jsem také vyzval účastníky skupiny, aby se vyjádřili k vnitřnímu rozporu mezi IAS 1 (který druhovou výsledovku umožňuje) a IAS 2 (který jí de facto znemožňuje). Protože se nikdo této příležitosti nechopil, nezbývá mi nic jiného, než abych se jí chopil sám.

Původ této (a podobných) vnitřní nekonzistentnosti se nachází v nerozhodnosti IASC (starého tvůrce IFRS), který (mimo jiné) pravil: „The selection of the measurement bases and concept of capital maintenance [physical or financial] will determine the accounting model used … at the present time, it is not the intention of the board of IASC to prescribe a particular model other than in exceptional circumstances, … (Framework odst. 110).

Není divu, že IFRS někdy působí zmatečně, když se snaží vycházet ze dvou vzájemně se vylučujících konceptů kapitálu, které jsou samy postavené na dvou vzájemně se vylučujících ekonomických teoriích.

Co se ekonomické teorie týče, jsou dvě možnosti. První vychází z předpokladu, že věci mají svou vlastní, neboli vnitřní hodnotu (hodnotu, která vychází z jejich samotné existence). Druhá vychází z předpokladu, že existence není důkazem hodnoty, ale že hodnota vyplývá z užitečnosti. Jinak řečeno, nějaká věc (nebo služba) sice může existovat (být poskytnuta), ale bude bez hodnoty, dokud neuspokojí něčí potřeby a ten dotyčný tuto skutečnost nepotvrdí tím, že si tu věc (nebo službu) dobrovolně a bez nátlaku koupí.

Pokud účetnictví předpokládá, že podstatou podnikání je tvořit věci (první možnost), o jejich hodnotě není pochyb a druhová výsledovka je ta pravá volba.

Naopak, pokud podstatou podnikání je přesvědčit zákazníky, aby koupili něco, co uspokojuje jejich potřeby, je nezbytné informovat o tom, kolik se utratilo na tvorbu věci (jejíž hodnota v momentu tvorby jasná není), kolik se utratilo na prodej té věci a nakonec kolik stál všeobecný chod společnosti.

To je také důvod, proč US GAAP (který je exklusivně založen na finančním konceptu kapitálu, viz: pozn. 1) druhovou výsledovku neumožňuje, a proč IAS 2 (který má jasno v tom, z jaké ekonomické teorie vychází) je v rozporu s IAS 1 (který se rozhodnout nedokáže).

Poslední otázka zní: je tento zmatek dočasný?

Jistě.

Až na pár zabedněnců, kteří tupě hájí dávno zdiskreditované ekonomické myšlení (pozn. 2), odborný svět má jasno v tom, která teorie vede k přijatelnému výsledku a která k rozpadu a zkáze. Nakonec, i starý IASC tušil, že se jedná o dočasný stav. Proto na konci odstavce 110 přidal větu: „This intention will, however, be reviewed in the light of world developments.“


Poznámka 1:

CON 5: Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises

Financial Capital Maintenance

45. The full set of articulated financial statements discussed in this Statement is based on the concept of financial capital maintenance.

46. An enterprise receives a return only after its capital has been maintained or recovered. The concept of capital maintenance, therefore, is critical in distinguishing an enterprise's return on investment from return of its investment. Both investors and the enterprises in which they acquire an interest invest financial resources with the expectation that the investment will generate more financial resources than they invested.

47. A return on financial capital results only if the financial (money) amount of an enterprise's net assets at the end of a period exceeds the financial amount of net assets at the beginning of the period after excluding the effects of transactions with owners. The financial capital concept is the traditional view and is the capital maintenance concept in present financial statements. 28 In contrast, a return on physical capital results only if the physical productive capacity of the enterprise at the end of the period (or the resources needed to achieve that capacity) exceeds the physical productive capacity at the beginning of the period, also after excluding the effects of transactions with owners. The physical capital maintenance concept can be implemented only if inventories and property, plant, and equipment (and perhaps other assets) are measured by their current costs, while the financial capital maintenance concept does not require measurement by a particular attribute.

48. The principal difference between the two capital maintenance concepts involves the effects of price changes during a period on assets while held and liabilities while owed. Under the financial capital concept, if the effects of those price changes are recognized, they are conceptually holding gains and losses (though they are commonly reported under other names) 29 and are included in the return on capital. Under the physical capital concept, those changes would be recognized but conceptually would be capital maintenance adjustments that would be included directly in equity and not included in return on capital. Both earnings and comprehensive income as set forth in this Statement, like present net income, include holding gains and losses that would be excluded from income under a physical capital maintenance concept.


Poznámka 2:

Právě jsem si vzpomněl na debatu, kterou jsem kdysi dávno měl se zastáncem plánovaného hospodářství (ano, takoví lidé opravdu stále jsou). Po té, co mu došly argumenty ve prospěch tohoto ekonomického uspořádání, zeptal se: „Ale, kdyby nebylo centrálně plánované hospodářství, čím by se živili lidi, jako jsem já?“

Moje odpověď „Možná by si mohli najít poctivou práci, jejíž podstatou není odebírat svobodu rozhodování svým spoluobčanům“ jeho přesvědčením v sebemenší míře neotřásla, ale alespoň vedla k tomu, že si se mnou už nechtěl povídat.

Také přijatelný závěr.

:-)